Il nuovo regime iva al 21% : casi pratici di applicazione del nuovo regime

Il nuovo regime iva al 21%

In vigore dal 17 Settembre 2011, così come comunicato dall'agenzia delle entrate.

In data 16 Settembre 2011 è stata pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale la legge n. 148/2011, di conversione del decreto legge n. 138 del 2011. La stessa prevede l’aumento dell’aliquota Iva ordinaria dal 20 al 21% (art.2, comma 2-bis). Poiché la legge entra in vigore il giorno successivo alla sua pubblicazione in Gazzetta, gli operatori economici dovranno essere in grado di applicare, già da sabato 17 Settembre, la nuova aliquota del 21%.

Introduzione

In vigore il nuovo regime iva con aliquota ordinaria al 21%. La nuova aliquota iva colpisce la maggior parte delle cessioni e delle prestazion di servizi poichè la nuova aliquota ordinaria del 21% si applicherà tutte le volte che il bene o il servizio non è contemplato da una norma speciale che le consenta una aliquota ridotta del 4% o del 10%.

In questa sezione spieghiamo cosa cambia con la nuova aliquota iva al 21%. I casi dubbi, la soluzione ai casi più frequenti in cui le operazioni si accavallano tra il periodo in cui vige la vecchia aliquota e il periodo in cui entra in vigore la nuova aliquota al 21%. Il caso della cessione di beni con emissione di fattura immediata alla consegna, il caso di una cessione di beni scortata da documento di trasporto e con fattura emessa a fine mese, il caso di operazioni miste, il caso di prestazione di servizi, i molteplici casi di prestazioni professionali, con emissione di fatture pro-forma o di fatture definitive, e con pagamenti differiti, il caso di note di accredito o di note di addebito e il caso di servizi ricevuti da un operatore straniero.

 

Buona lettura.

Casi pratici per cessione di beni, prestazione di servizi, prestazioni professionali, note di accredito e di addebito e servizi ricevuti da operatore straniero

Come è noto, per stabilire l'aliquota da applicare in fattura, occorre stabilire l'esatto momento dell'effettuazione dell'operazione. Questo è il disposto dell'articolo 6 della legge sull'iva. Il momento in oggetto viene modulato secondo momenti differenti, che possiamo così riassumere:

Momenti naturali

• cessione di beni immobili: data della stipulazione, di regola coincidente con il rogito
• cessione di beni mobili: data della consegna o della spedizione, normalmente attestata da documento di trasporto.
• prestazione di servizi: data del pagamento

Momenti anticipatori

• incasso del corrispettivo
• fatturazione

La regola generale da seguire è la seguente: il momento anticipatore prevale sul momento naturale; in tal modo l'acconto pagato per un acquisto prima del cambiamento mantiene l'aliquota vecchia e quella nuova sarà applicata soltanto sul residuo prezzo da pagare.

Vediamo, di seguito, gli esempi principali per quanto riguarda l'applicazione della nuova iva al 21%

Il caso di cessione di beni

Esempio di cessione di un bene con fattura immediata all'atto della consegna e di pagamento differito.

L'azienda xyz vende un personal computer ed emette la fattura immediata in data 10 Settembre 2011. Il bene in oggetto viene consegnato lo stesso giorno all'acquirente signor Mario Rossi.

Il signor Rossi non paga in contati al momento dell'acquisto, ma il pagamento avviene attraverso una ricevuta bancaria che scade alla fine del mese successivo, in data 31 Ottobre 2011.

In questo caso, l'iva da apporre in fattura sarà quella vigente in data 10 settembre, al momento dell'emissione della fattura, mentre il momento del successivo pagamento è irrilevante. Quindi, in questo caso, la fattura avrà la vecchia aliquota iva al 20% calcolata sull'intero importo.

Esempio di cessione di un bene accompagnato da DDT ed emissione di fattura a fine mese

L'azienda xyz vende un bene al signor Rossi senza emissione della fattura. In tal caso l'azienda emette un semplice documento di trasporto in data 10 settembre e consegna nello stesso giorno il bene oggetto della prestazione al signor Rossi.

Successivamente, in data 30 Settembre, l'azienda xyz emette la fattura richiamando il documento di trasporto. In tal caso, nella fattura comparirà la vecchia aliquota del 20% sull'intero importo poichè ciò che rileva è il momento della consegna del bene, fatto in data 10 settembre e non il momento successivo dell'emissione della fattura, fatto il 30 settembre.

Caso di doppia consegna di beni accompagnati da DDT con emissione successiva di una unica fattura riepilogativa.

L'azienda xyz consegna al signor Rossi un bene in data antecedente all'entrata in vigore della nuova normativa (es 10 settembre 2011) e emette un documento di trasporto per il bene in questione.

Successivamente, dopo l'entrata in vigore della norma (es. 27 settembre 2011) consegna altri beni al signor Rossi sempre con DDT.

L'azienda, a fine mese (in data 30 settembre 2011) emette la fattura riepilogativa al signor Rossi relativa a tutti i beni ceduti nel mese di settembre.

In tal caso, nella fattura riepilogativa, dovranno essere inserite rispettivamente: la vecchia iva al 20% per l'intero corrispettivo dei beni consegnati nel periodo precedente all'entrata in vigore della norma e la nuova iva al 21% per il corrispettivo dei beni consegnati nel periodo successivo all'entrata in vigore della norma .

Caso di cessione di beni con acconto prima dell'entrata in vigore della norma e emissione di fattura e consegna in data successiva all'entrata in vigore della norma.

Poniamo il caso dell'azienda xyz che cede un bene al signor Rossi in data 10 Settembre 2011. Il signor Rossi versa contestualmente alla firma del contratto un acconto sull'importo dovuto per la cessione del bene con relativa emissione della fattura per l'acconto versato.

La consegna del bene avverà in data 30 settembre, dopo l'entrata in vigore della nuova iva al 21%, con contestuale emissione della fattura a saldo al momento della consegna.

In tal caso, nella fattura relativa all'acconto si avrà la vecchia aliquota iva al 20% mentre al momento della fattura a saldo si avrà la nuova aliquota del 21% calcolata sul residuo del corrispettivo.

Caso di emissione anticipata di fattura ante norma e consegna e pagamento successivi all'entrata in vigore della nuova iva al 21%.

Questo è il caso in cui l'azienda xyz venda un bene in data 10 settembre 2011 ed emetta una fattura anticipata al signor Rossi. Tuttavia, la consegna del bene ogetto della prestazione, così come il pagamento, avviene nel mese successivo, dopo l'entrata in vigore della nuova iva al 20%.

In tala caso  sarà applicata la vecchia iva al 20% sull'intero importo della fattura.

Il caso di prestazione di servizi

Supponiamo che l'azienda xyz svolga servizio di elaborazione dati per l'azienda ABC. La fattura relativa alla prestazione dei servizi resi viene emessa in data 10 settembre e concerne il periodo antecedente, ovvero il trimestre luglio - agosto - settembre. L'azienda ABC provvede al pagamento attraverso banca in data 30 settembre 2011 quando vige la nuova iva al 21%.

In tal caso, poichè il momento che rileva è quello di emissione della fattura e la stessa è stata emessa in data 10 settembre, periodo ante riforma, allora la stessa avrà la vecchia aliquota iva al 20%.

Il caso di prestazioni professionali

Caso di emissione di fattura pro-forma ante riforma e di emissione della fattura in data post riforma.

Questo è il caso di un libero professionista che emette una fattura pro-forma in data 10 settembre, prima dell'entrata in vigore della nuova aliquota iva per le prestazioni professionali svolte al proprio cliente.

Il cliente, tuttavia, non paga al momento del ricevimento della fattura pro-forma, ma paga soltanto al ricevimento della fattura vera e propria, in data 30 settembre, quando la riforma è entrata in vigore. Sappiamo che i professionisti emettono la fattura soltanto al momento del pagamento, mentre prima possono emettere fatture dette pro-forma.

In tal caso, ciò che rileva è il momento del pagamento e non il momento di emissione della fattura pro-forma. Per cui, poichè il momento del pagamento è effettuato in periodo post riforma in cui vige l'aliquota del 21, allora l'intero importo della prestazione avrà come aliquota iva il 21%. In questo caso l'aliquota della fattura pro-forma sarà diversa dall'aliquota della fattura definitiva emessa in sede di pagamento della prestazione.

Caso di emissione della fattura ante riforma e di pagamento posticipato in periodo post riforma.

Questo è il caso in cui il professionista emetta una fattura definitiva in data 10 settembre, ante riforma, per le prestazioni svolte, senza contestualmente esigere il pagamento del corrispettivo. Il cliente provvede a versare l'importo della fattura successivamente, in data 30 settembre, periodo post riforma in cui vige la nuova iva al 21%.

In tal caso, ciò che rileva non è la data del pagamento ma la data di emissione della fattura. Quindi, la fattura avrà la vecchia aliquota iva al 20%.

Il caso in cui un professionista riceva un acconto sulle prestazioni da svolgere.

Supponiamo il caso di un notaio che si accinga alla stipula del rogito notarile per conto di un proprio cliente in data 10 settembre, periodo ante riforma. Tuttavia, al momento della stipula, lo stesso professionista non ha ancora quantificato la distinzione tra spese da addebitare al cliente e onorari per le prestazioni svolte in qualità di professionsita.

Lo stesso notaio, in sede di rogito, riceve dal cliente una somma di danaro che riversa in un fondo spese. La fattura definitiva per le prestazioni rese sarà emessa solo successivamente, in data 30 settembre, in periodo post riforma.

In tal caso, rileva la data del pagamento, e poichè lo stesso sarà effettuato in periodo post riforma, in cui vige la nuova aliquota al 21%, lo stesso notaio emetterà una fattura con aliquota al 21%. Il pagamento, in sostanza, si considera effettuato, nonostante il versamento di una somma nel fondo, soltanto al momento della identificazione degli onorari.

Il caso di una nota di accredito o di addebito

Il caso di una nota di accredito

Supponiamo che successivamente all'entrata in vigore della nuova aliquota iva venga emessa una nota di accredito destinata alla correzione di un errore di fatturazione relativo ad una operazione svolta in data 10 settembre, in periodo ante riforma. In tal caso, si applicherà la vecchia aliquota iva al 20% poichè la misura dell'imposta è legata alla operazione originaria, avvenuta in periodo ante riforma.

Il caso di una nota di addebito

Supponiamo ora, che in data 30 settembre, periodo post riforma, l'azienda XYX emetta una nota di addebito per correggere una fattura errata emessa in periodo ante riforma. Anche in questo caso, l'aliquota iva di riferimento sarà la vecchia aliquota al 20% poichè vige sempre il principio che la misura dell'imposta è sempre legata alla operazione originaria dalla quale ha origine.

Il caso di un servizio ricevuto da un operatore straniero.

In periodo ante riforma, (10 settembre 2011) si riceve una fattura provveniente da un operatore straniero residente nell'Unione Europea (Ue) in seguito ad un servizio prestato. Nello stesso giorno si procede alla integrazione della fattura secondo le regole per le operazioni intracomuntarie e alla registrazione della fattura. Il pagamento della stessa fattura avviene successivamente, in periodo post riforma, quando vige la nuova aliquota iva al 21%.

In tal caso l'aliquota iva di riferimento sarà quella vecchia al 20%, poichè il momento impositivo è detterminato dalla data di emissione della fattura, ovvero in periodo ante riforma con la vecchia aliquota iva al 20%.

Il caso di una operazione mista.

Supponiamo ora che l'azienda XYZ fornisca contemporaneamente, al cliente ABC, in data 10 settembre 2011 (ovvero in periodo ante riforma) dei beni e dei servizi. Nel contempo, l'azienda xyz consegna, con un unico documento di trasporto, degli abiti finiti (cessione di beni) e degli abiti su misura (prestazione di servizi).

L'emissione della fattura averrà successivamente, in data 30 settembre, quando vige la nuova aliquota iva al 21%.

In tal caso, sul corrispettivo per la cessione degli abiti finiti (cessione di beni) si applica la vecchia aliquota iva al 20%.

Nel caso della cessione degli abiti su misura (prestazione dei servizi) si applica la nuova aliquota del 21%.

Operazioni ad esigibilità differita

Operazioni effettuate nei confronti dello stato e degli enti pubblici
Per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi poste in essere nei confronti dello Stato e degli enti pubblici tassativamente elencati nell’art. 6 co. 5 del DPR 633/72 (es. Regioni, Province, Comuni, istituti universitari, ASL, Camere di commercio, ecc.), l’IVA risulta esigibile alla data del pagamento del corrispettivo.
Il DL 138/2011 convertito stabilisce che l’aliquota del 20% resta applicabile se la fattura viene emessa e annotata nel relativo registro (delle fatture emesse o dei corrispettivi) prima del 17.9.2011, anche se il corrispettivo non è stato ancora pagato.
La circ. Agenzia delle Entrate 45/2011, tenuto conto che la disciplina dell’esigibilità differita implica che la misura dell’imposta sia determinata sulla base del solo momento di effettuazione dell’operazione, ha precisato che alle fatture emesse entro il 16.9.2011 si applica l’aliquota del 20%, indipendentemente dal termine in cui si procede alla relativa registrazione.

Esigibilità differita per le operazioni effettuate nei confronti di soggetti iva.
L’art. 7 del DL 185/2008 (conv. L. 2/2009) ha generalizzato la possibilità di differire l’esigibilità, per l’Erario, dell’IVA. In via di principio, è infatti possibile sospendere il versamento dell’imposta, finché non venga pagato il corrispettivo, per tutte le operazioni poste in essere nei confronti di cessionari o committenti che agiscono nell’esercizio d’impresa o di arte o professione.
Il differimento dell’esigibilità, tuttavia:
• è limitato nel tempo, essendo previsto che l’imposta diventi comunque esigibile dopo il decorso di un anno dall’effettuazione dell’operazione, salvo che, prima che sia scaduto detto termine, il cessionario o committente venga assoggettato a procedure concorsuali o esecutive;
• si applica ai soli soggetti che, nell’anno solare precedente, hanno realizzato o, in caso di inizio di attività, prevedono di realizzare nell’anno in corso, un volume d’affari non superiore a 200.000,00 euro.
Per tali operazioni, l’aliquota IVA resta determinata sulla base del momento di effettuazione, per cui si applica l’aliquota del 21% se la cessione o la prestazione risulta effettuata a partire dal 17.9.2011.

Operazioni a favore di soci e associati
La stessa conclusione vale per le ulteriori operazioni ad esigibilità differita, soggette all’aliquota IVA ordinaria, previste dall’art. 6 co. 5 del DPR 633/72, ossia le cessioni di beni e le prestazioni di servizi a favore dei soci, associati o partecipanti, se poste in essere dagli enti non commerciali di cui all’art. 4 co. 4 del DPR 633/72, alle condizioni ivi indicate.

Settori particolari

La circ. Agenzia delle Entrate 45/2011 fornisce alcuni chiarimenti in merito agli effetti dell’innalzamento dell’aliquota IVA per:
• le agenzie di viaggio;
• i contribuenti che applicano il regime speciale del margine;
• i servizi di somministrazione di acqua, luce e gas.

Agenzie di viaggio
Per le agenzie di viaggio, la base imponibile è costituita dalla differenza tra i corrispettivi dovuti e i costi sostenuti per gli acquisti a diretto vantaggio del viaggiatore, al lordo della relativa imposta.
Fermo restando che gli acconti non integrano il momento impositivo, quest’ultimo si verifica con il pagamento dell’intero corrispettivo, ovvero con la data di inizio del viaggio o del soggiorno, se anteriore.
Le parti imponibili del margine da assoggettare all’aliquota del 20% e a quella del 21% devono essere determinate sulla base del rapporto percentuale tra i corrispettivi dei viaggi pagati interamente entro il 16.9.2011 (o con inizio del viaggio intervenuto entro tale data) e quelli pagati
successivamente.

Regime del margine
In caso di applicazione del regime globale del margine (es. cessioni di veicoli usati), la base imponibile è determinata in relazione all’ammontare complessivo degli acquisti e delle cessioni effettuate nel periodo (mese o trimestre) di riferimento.
Analogamente alle agenzie di viaggio, le quote di margine da assoggettare alle aliquote del 20% e del 21% vanno determinate proporzionalmente, sulla base percentuale delle operazioni effettuate, rispettivamente, entro il 16.9.2011 e a partire dal 17.9.2011.

Servizi di somministrazione di luce, gas e simili
Riguardo alle erogazioni di acqua, luce, gas e simili, il rapporto con l’utenza può comportare l’emissione di note di accredito e di addebito in relazione ai conteggi effettuati sulla base delle letture effettive, a fronte di precedenti bollettazioni fondate sui consumi presunti.
Nel caso di bollettazioni su consumi presuntivi con applicazione di aliquote diverse (bollette emesse con aliquota del 20% e bollette emesse con aliquota del 21%), se i misuratori dei consumi non sono in grado di distinguere quelli fatturati al 20% da quelli fatturati al 21%, agli accrediti deve essere applicata:
• l’aliquota del 20% se, rispetto al periodo oggetto di conguaglio, è stata applicata, per la maggior parte del tempo, l’aliquota del 20% (es. conguaglio riferito al periodo luglio-agosto-settembre 2011);
• l’aliquota del 21% se, rispetto al periodo oggetto di conguaglio, è stata applicata, per la maggior parte del tempo, l’aliquota del 21% (es. conguaglio riferito al periodo settembreottobre- novembre 2011).