L’IVA per cassa: come funziona?

15.06.2011 17:52

L’IVA per cassa: come funziona.


Al fine di agevolare gli operatori che, nel caso in cui l’incasso delle fatture emesse avvenga in periodi sensibilmente differiti rispetto all’emissione delle fatture stesse, si trovano a dover anticipare il versamento dell’IVA nella liquidazione periodica dell’imposta, sono state introdotte alcune casistiche che permettono all’impresa di versare l’IVA solo dopo l’incasso della fattura emessa.


Iva per cassa e Operazioni con enti pubblici


Il differimento dell’esigibilità dell’IVA al momento dell’incasso è previsto dall’articolo 6, quinto comma, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, limitatamente alle operazioni effettuate nei confronti di alcune specifiche tipologie di soggetti, aventi in genere natura pubblica, tra i quali lo Stato, gli enti pubblici territoriali, le unità sanitarie locali, le Camere di commercio, ecc. che per loro natura provvedono ai pagamenti delle fatture con tempistiche piuttosto lunghe.


In questi casi il momento impositivo segue le stesse regole generali e cioè il momento dal quale decorre l’obbligo di documentazione mentre il momento in cui l’Iva diviene esigibile è differita al momento del pagamento del corrispettivo da parte dell’ente pubblico.
Nella pratica si avrà pertanto la fatturazione e contabilizzazione dell’operazione secondo le regole ordinarie, restando sospesa la liquidazione dell’imposta.


Di conseguenza il soggetto cedente beni o servizi ai predetti enti dovrà porre in essere le seguenti operazioni contabili:

 

  • emissione di fattura recante la dicitura “Iva ad esigibilità differita”, indicazione facoltativa, in quanto il destinatario non può operare alcuna detrazione finché non abbia provveduto al pagamento del corrispettivo
  • registrazione della fattura nei termini di cui all’art. 23 DPR 633/72
  • l’imposta relativa a detta fattura non dovrà confluire nella liquidazione del periodo (mese o trimestre), ma sarà sospesa fino al momento del pagamento da parte dell’Ente
  • all’atto del pagamento del corrispettivo l’imposta rimasta sospesa dovrà essere liquidata insieme a quella delle altre operazioni


Soggetti con volume d’affari non superiore a 200.000 euro


L’articolo 7 del decreto legge 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 gennaio 2009, n. 2, ha previsto la possibilità di differire, al momento dell’incasso del corrispettivo, il versamento dell’IVA relativa alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi poste in essere nei confronti dei cessionari e committenti che agiscono nell’esercizio d’impresa o di arte o professione (la cosiddetta “IVA per cassa”).


L’opzione dell’IVA per cassa può essere esercitata con riguardo alle operazioni effettuate a partire dal 28 aprile 2009, ossia dal giorno successivo alla data di pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 26 marzo 2009.


Ambito di applicazione dell'iva per cassa.


La facoltà di differire l’esigibilità dell’IVA è concessa a coloro che, operando nell’esercizio di impresa, arti o professioni effettuano cessioni di beni o prestazioni di servizi imponibili nel territorio dello Stato nei confronti di cessionari o committenti che, a loro volta, agiscono nell’esercizio d’impresa, arti o professioni. Sono quindi escluse le operazioni effettuate nei confronti di privati consumatori. Il decreto attuativo della norma in esame ha stabilito il limite del volume di affari dei soggetti che possono beneficiare del differimento dell’esigibilità dell’imposta: sono infatti ammessi ad emettere fatture con IVA differita solo i soggetti che nell’anno solare precedente hanno realizzato o, in caso di inizio di attività, prevedono di realizzare, nell’anno in corso, un volume d’affari non superiore a 200.000 euro.


Il sistema dell’IVA per cassa è opzionale, in quanto il soggetto passivo (con volume d’affari non superiore a 200.000 euro) può scegliere con riguardo a ciascuna operazione se assoggettarla ad esigibilità immediata o differita, con la conseguenza che potrà trovarsi a gestire il regime di esigibilità differita dell’IVA solo con riguardo ad una parte delle operazioni effettuate.


In ogni caso, la facoltà di emettere fatture con imposta ad esigibilità differita non può essere più esercitata quando viene superata, nel corso dell’anno solare, la soglia di euro 200.000 di volume d’affari. In altri termini, le operazioni effettuate successivamente al superamento della soglia non possono fruire del regime dell’esigibilità differita; per le operazioni effettuate precedentemente al superamento – per le quali sia stata esercitata l’opzione di differimento – l’esigibilità dell’imposta rimane, invece, vincolata al pagamento del corrispettivo da parte del cessionario/committente o, comunque, al decorso del termine di un anno dall’effettuazione dell’operazione medesima. Nell’ipotesi di erroneo differimento dell’esigibilità dell’imposta relativamente ad operazioni effettuate dopo il superamento della soglia, occorre computare l’imposta erroneamente differita nella liquidazione periodica relativa al mese o trimestre nel corso del quale l’operazione si considera effettuata; in mancanza, si configura una ipotesi di omesso versamento.


Ricapitolando la nuova normativa si può applicare nei casi in cui:

 

  • ai fini dell’esigibilità differita, tanto il cedente/prestatore quanto il cessionario/ committente agiscono in veste di soggetti passivi (sono escluse, quindi, le operazioni effettuate verso privati)
  • per il cedente/prestatore è, inoltre, richiesto che il volume d’affari annuo non sia superiore a 200.000,00 euro.


Limite temporale al differimento dell’esigibilità


Con riguardo alla singola operazione per la quale sia stata esercitata l’opzione, “l’imposta diviene, comunque, esigibile dopo il decorso di un anno dal momento di effettuazione dell’operazione”. Il predetto termine di un anno, trascorso il quale l’imposta diviene esigibile anche se il corrispettivo non è stato pagato, decorre dal “momento di effettuazione dell’operazione” da determinare secondo le regole generali previste dall’articolo 6 del D.P.R. n. 633 del 1972. Ai sensi del citato articolo 6 le cessioni di beni si considerano effettuate nel momento della stipula dell’atto se riguardano i beni immobili e nel momento della consegna o spedizione se riguardano beni mobili. Quindi è da tale momento che decorre l’anno di differimento dell’esigibilità dell’IVA. Se prima del verificarsi dei predetti eventi viene emessa fattura, l’operazione si considera effettuata, limitatamente all’importo fatturato, alla data della fattura; da tale data decorre l’anno di differimento dell’esigibilità.


Nel caso di fattura emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di consegna o spedizione con riguardo alle cessioni effettuate nel corso del mese solare precedente, la cui consegna o spedizione risulti da documento di trasporto (cosiddetta fattura differita), si ritiene che il termine di un anno decorra comunque dalla data di effettuazione delle singole operazioni riepilogate nella fattura differita. Il limite annuale in esame non si applica con riguardo alle operazioni effettuate nei confronti di cessionari o committenti che, prima del decorso di un anno, siano stati assoggettati a procedure concorsuali o esecutive. A tal fine è necessario che la procedura sia stata avviata prima del decorso di un anno (Circolare Agenzia delle Entrate 20/E del 30 aprile 2009).


Casi di esclusione dall'iva per cassa


Come espressamente previsto dall’articolo 7 del decreto legge n. 185, il differimento dell’esigibilità dell’imposta non è consentito per le operazioni effettuate dai soggetti che si avvalgono di regimi speciali di applicazione dell’imposta, le cui disposizioni siano evidentemente incompatibili con il predetto differimento. In particolare, la facoltà del differimento non può essere esercitata in relazione alle operazioni
soggette ai seguenti regimi speciali:

 

  • regime “monofase” (articolo 74, primo comma, del D.P.R. 633 del 1972)
  • regime del margine per beni usati (articolo 36 del decreto legge n. 41 del 1995)
  • regime delle agenzie di viaggi e turismo (articolo 74-ter, del D.P.R. n. 633 del 1972).


La possibilità di applicare l’IVA differita è altresì esclusa per le operazioni effettuate nei confronti di cessionari o committenti che assolvono l’imposta con il meccanismo dell’inversione contabile. Al riguardo, si ricorda che l’inversione contabile (reverse charge) si caratterizza per il fatto che il debitore dell’imposta è individuato nel soggetto cessionario o committente che acquista il bene o il servizio nell’esercizio di impresa, il quale, di conseguenza, ha l’obbligo di emettere autofattura ovvero di integrare la fattura ricevuta senza addebito dell’imposta.


Gli adempimenti del cedente o prestatore


Il cedente o prestatore manifesta la volontà di differire l’esigibilità dell’imposta mediante apposita annotazione in fattura per evidenziare che si tratta di una operazione con imposta ad esigibilità differita ai sensi dell’articolo 7 del decreto legge n. 185 del 2008. In mancanza di tale annotazione, l’imposta si considera esigibile secondo le regole ordinarie, di cui all’articolo 6 del D.P.R. n. 633 del 1972. Il regime dell’IVA per cassa incide sul momento in cui l’imposta diviene esigibile e, di riflesso, detraibile, ma non riguarda gli altri adempimenti procedurali. Resta fermo, pertanto, l’obbligo di emettere fattura secondo le modalità e nei termini disciplinati dall’articolo 21 del D.P.R. n. 633 del 1972 e di procedere alla registrazione della medesima, avendo presente che l’imponibile indicato nelle fatture emesse, ancorché l’IVA non sia immediatamente esigibile, rileva anche ai fini della determinazione del volume di affari.


Le medesime operazioni, quindi, concorrono a formare il volume d’affari del cedente o prestatore e partecipano alla determinazione della percentuale di detrazione di cui all’articolo 19-bis del D.P.R. n. 633 del 1972, con riferimento all’anno in cui l’operazione si intende effettuata. Il cedente o prestatore deve computare l’imposta, relativa alle operazioni per le quali ha esercitato l’opzione, nella liquidazione periodica relativa al mese o trimestre nel corso del quale è incassato il corrispettivo ovvero nel corso del quale scade il termine di un anno dal momento di effettuazione dell’operazione, salvo il caso in cui il cessionario o committente sia stato precedentemente assoggettato a procedure concorsuali o esecutive. Ai sensi dell’articolo 2, comma 4, del decreto attuativo, nel caso in cui il corrispettivo sia incassato solo in parte, l’imposta diventa esigibile ed è computata nella liquidazione periodica per un importo corrispondente al rapporto tra la somma incassata ed il corrispettivo complessivo dell’operazione.


Ricade sul contribuente, qualora non sia espressamente escluso, per mancanza dei requisiti soggettivi, dall’accesso al regime dell’IVA ad esigibilità differita e sempre che decida di avvalersene anche solo per alcune operazioni e non per altre, l’obbligo di individuare con esattezza il momento nel quale la cessione di beni ovvero la prestazione di servizi va considerata conclusa, oltre a quello nel quale si verifica di fatto il pagamento, parziale o totale, della fattura che espone l’imposta sul valore aggiunto ai fini del puntuale assolvimento dell’imposta in concomitanza della liquidazione periodica (mensile o trimestrale) o della dichiarazione annuale.

A tal fine, si ricorda che il pagamento avviene di consueto a mezzo banca (assegno, bonifico o giroconto o con strumenti elettronici di pagamento) e, quindi, il contribuente cedente o cessionario (ovvero, il consulente, se il contribuente si avvale, anche sotto tale profilo, dell’assistenza contabile e tributaria di un professionista) deve nell’ordine provvedere all’espletamento dei seguenti adempimenti, che diventano imperativi e più stringenti rispetto a quelli connessi alla liquidazione immediata dell’IVA per effetto dell’entrata in vigore della nuova disposizione:

 

  • verificare con sistematicità gli accrediti o addebiti risultanti dal proprio estratto conto bancario e richiedere la prova documentale dell’avvenuto pagamento della fattura da parte del proprio cliente;
  • controllare, mediante l’utilizzo di un apposito scadenziario, che non sia stato superato l’anno dal momento in cui l’operazione oggetto di fatturazione è stata portata a termine, tranne nel caso di assoggettamento a procedure concorsuali od esecutive.


È evidente che verrà notevolmente intensificato il lavoro amministrativo-contabile posto a carico dei contribuenti interessati dalla fruizione del regime in esame.


Gli adempimenti del cessionario o committente


Il cessionario o committente che riceve la fattura ad esigibilità differita deve numerarla e, ai fini della detrazione, annotarla nell’apposito registro ai sensi dell’articolo 25 del D.P.R. n. 633 del 1972. Tuttavia, come espressamente previsto dall’articolo 3 del decreto attuativo, il diritto ad operare la detrazione dell’imposta, se e nei limiti in cui spetti, sorge solo a partire dal momento in cui il corrispettivo dell’operazione viene pagato. Tale previsione esplicita la regola generale di cui all’articolo 19 del D.P.R. n. 633 del 1972, ai sensi del quale “il diritto alla detrazione dell’imposta relativa ai beni e servizi acquistati … sorge nel momento in cui l’imposta diviene esigibile …”. Poiché l’esigibilità dell’imposta per il cedente o prestatore è differita al momento del pagamento del corrispettivo, anche la detrazione per il cessionario o committente, se e nei limiti in cui spetti, è differita sino a tale momento. A tale proposito, sarà cura del soggetto che intende effettuare la detrazione dare evidenza della data del pagamento.


Un esempio pratico dell'iva per cassa


Un’impresa (Alfa), che liquida l’IVA trimestralmente, emette nei confronti di un imprenditore, che, al contrario, liquida l’IVA mensilmente, in data 02/05/2011, una fattura con IVA ad esigibilità differita ex art. 7, D.L. 185/2008, per un ammontare pari a € 30.000 + IVA 20% (€ 6.000). La fattura è saldata totalmente in data 05/08/2011. Alfa deve registrare la fattura in sede di liquidazione periodica IVA relativa al secondo trimestre, sospendendo il debito d’imposta relativo a tale fattura dalla liquidazione del trimestre stesso. L’imposta di € 6.000 diventa esigibile nel terzo trimestre e deve rientrare nella liquidazione di tale periodo con obbligo di effettuazione del relativo versamento. A sua volta, il cliente imprenditore deve registrare la fattura ricevuta da Alfa nel mese di maggio 2011, sospendendo la detrazione dell’imposta per € 6.000 dalla corrispondente liquidazione. Il tributo relativo alla fattura ricevuta diventa detraibile nel mese di agosto 2011, dal momento che il pagamento del corrispettivo avviene in tale mese.